企业购买礼品赠送客户，是否应视同销售计征增值税？在现行的增值税政策中，对将购进的货物无偿赠送的行为，一般作为视同销售处理，一般纳税人计提销项税额，同时可以抵扣相关的进项税额。但是如果该无偿赠送行为属于交际应酬费的范畴，则又同时适用于将购进货物的进项税额用于个人消费，从而不得抵扣的规定。同一个业务，却同时适用于两个不同的增值税政策，这应如何理解？在实务中应如何处理才能避免税务风险？本文通过案例作如下探讨。
　　案例：甲企业是一家生产企业，为增值税一般纳税人。2016年10月，外购礼品赠送客户，该礼品购买时含税价格为11.7万元，取得增值税普通发票。
　　法规依据
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　　1.无偿赠送视同销售计征增值税
　　根据《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人，视同销售货物。
　　根据以上规定，甲企业将购进的货物无偿赠送客户，应视同销售。第十六条规定，纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：
　　（一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
　　（二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
　　（三）按组成计税价格确定。
　　甲企业无最近时期销售该礼品的行为，因此应根据第二顺序确定该视同销售的销售额，按照销售该礼品的纳税人的销售价格作为视同销售的价格。
　　甲企业计提销项税额=11.7÷（1＋17%）×17%＝1.7（万元），因未取得增值税专用发票，无进项税可以抵扣，该业务增值税应纳税额＝1.7－0＝1.7（万元）
　　2.购进货物的进项税额用于个人消费不得抵扣
　　《增值税暂行条例》第十条规定，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务，进项税额不得从销项税额中抵扣。第二十二条规定，条例第十条第（一）项所称个人消费包括纳税人的交际应酬消费。
　　《财政部、税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条规定，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。同时规定，纳税人的交际应酬消费属于个人消费。
　　根据以上规定，甲企业将购进货物用于个人消费（交际应酬消费），其税务处理是其进项税额不得抵扣，由于未取得增值税专用发票，进项税额未抵扣，因此无需转出其进项税额。
　　甲企业该业务增值税应纳税额＝销项税额0－进项税额0＋进项税额转出0＝0（万元）
　　还有一种理解，即甲企业将购进货物用于赠送，视同销售计提销项税额，同时因用于个人消费，其进项税不得抵扣。笔者认为该理解不准确，视同销售计提的销项税额应允许用其进项税额抵扣。
　　那么，到底应该按照那种法规执行上述业务呢？分析如下：
　　税理探讨
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　　1.向客户赠送礼品属于“无偿”赠送
　　赠送客户礼品，从更深层次的意义上理解，实际上也不属于“无偿”赠送，维护客户关系，有利于业务开展，这属于某种意义上的“有偿”赠送。但在实务中该观点一般不会得到认可。因此，基调定好，该行为属于“无偿”赠送，不再对此争议进行探讨。
　　2.如何解决两个法规适用的矛盾
　　同一个业务，却有两个现行有效的法规同时适用，笔者认为，应将其中具有共性特征的一个法规作为基础规定，另一个作为例外规定，应按照例外规定执行。比如本案例中所述情况，购进货物向客户赠送，适用规定一个是无偿赠送视同销售，一个是购进货物的进项税额用于个人消费不得抵扣，两个法规的共性是无偿赠送，而特性是用于个人消费，应按照用于个人消费的进项税额不得抵扣法规执行。
　　同理，还可以将购进货物发放给员工用于集体福利的业务进行类推。该业务适用法规一个是无偿赠送视同销售，一个是购进货物的进项税额用于集体福利不得抵扣，两个法规的共性是无偿赠送，而特性是用于集体福利，应按照用于集体福利的进项税额不得抵扣法规执行。
　　以上是笔者个人观点，具体操作还应咨询当地主管税务机关的意见。
　　企业所得税处理
　　本案例中在增值税上不做视同销售，但在企业所得税上因资产所有权的改变，应作为视同销售处理，账务处理如下：（单位：万元）
　　借：管理费用——交际应酬费 ?11.7
　　?贷：银行存款 ?11.7
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　　根据《税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条第（二）款规定，企业将资产用于交际应酬的情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。第三条规定，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。根据《税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（税务总局公告2016年第80号）第二条规定，企业发生《税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条规定情形的，除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。
　　根据80号公告的规定，企业移送资产构成视同销售的情形，不论是自制资产或是外购资产，除另有规定外，均按照市场公允价值确定视同销售收入，取消了国税函〔2008〕828号文件对于自制和外购商品视同销售收入确定方式的差异。
　　本案例中，接受赠送的客户自己购买该礼品也是相同的价格，因此可以认为企业外购的价格即为市场公允价值，可以该礼品的购入价确定为视同销售的销售额。
　　在企业所得税汇算清缴时，甲企业应调增视同销售收入11.7万元，视同销售成本11.7万元，视同销售收入的确认增加了业务招待费以及广告宣传费的计算基数。

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