今年5月1日起，房地产业被纳入增值税征管体系。《财政部 税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）、《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（税务总局公告2016年第18号）和《税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（税务总局公告2016年第23号）等文件，对房地产开发企业一般纳税人销售新项目的增值税计税方法与开票方式做了创新式技术处理，起到了便于操作、降低税负的效果。但是，在新方式下，房地产开发企业一般纳税人对新项目土地增值税清算收入的填报金额产生了不同理解。
　　案例
　　A公司是房地产开发企业，增值税一般纳税人，于2016年7月将一栋写字楼价税合计10000万元销售给M公司，一次性收款并开具增值税专用发票。《建设工程施工许可证》注明该写字楼项目2016年5月开工，7月完工，8月交付。这栋楼对应的土地成本为3000万元（取得财政收据），对应的开发成本为4000万元，开发项目无可供抵扣的增值税进项税额。
　　A公司申报缴纳转让写字楼增值税应纳税额计算如下：2016年8月销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+11%）=6306.31万元；2016年8月增值税销项税额=销售额×11%=693.69万元；2016年8月应纳增值税额=销项税额-进项税额-预交税款=693.69万元。A公司按照售价全额开具增值税专用发票，增值税专用发票上注明的销售额为9009.01万元，增值税额为990.99万元，增值税税率为11%.由于项目简单，A公司于2016年9月向主管地税局申请土地增值税清算，其在《土地增值税纳税清算申报表》中第二栏“转让房地产收入总额”的“非住宅开发产品”项下填报金额为6306.31万元。
　　分析
　　主管地税局在审核该项目房地产销售收入时，对企业填报金额产生两种不同意见。
　　一种观点认为，财税〔2016〕36号文件第三十六条规定，一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，销售额＝含税销售额÷（1+税率）。同时，税务总局2016年18号公告第四条规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额=（全部价款和价外费用—当期允许扣除的土地价款）÷（1+11%）。因此，A公司转让写字楼的房地产销售收入应为通过上述公式计算后的余额6306.31万元。
　　笔者认为，营改增之前，营业税作为价内税，虽然与土地增值税的征税对象不同，但一般情况下在房地产销售收入的确认上二者是趋同的，实务中也往往直接将营业税收入作为土地增值税清算收入进行确认。营改增之后，增值税作为价外税，房地产销售收入应为不含销项税额的销售额，如果采取价税合并定价方式的，还要通过计算还原为不含税销售额。在“余额为销售额”计算缴纳增值税销项税额的情况下情况更为复杂，不能简单地将计算增值税销项税额的销售额等同于原营业税征管模式下的土地增值税清算收入。因此，这种观点理解有误。
　　还有一种观点认为，《税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）规定，土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。根据上述规定，A公司已全额开具增值税专用发票，其转让写字楼的房地产销售收入应为增值税专用发票上注明的金额9009.01万元。
　　对于这种观点，笔者认为也不正确。结合国税函〔2010〕220号的出台时间背景看，文中规定的商品房销售发票是指地税机关管理的《销售不动产统一发票》，而不是国税机关管理的《增值税专用发票》，因此企业记载的不含税金额，不同于原营业税征管中《销售不动产统一发票》上记载的金额，不能确认为土地增值税清算收入。
　　结论
　　增值税体系下，房地产销售收入要从最原则的规定去理解。增值税暂行条例规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。财税〔2016〕36号文件第三十六条规定的一般计税方法，销售额不包括销项税额。A公司向购买方收取销售写字楼的10000万元价款中，包括了计算的销项税额693.69万元。因此，不含税销售额应为（10000-693.69）=9306.31万元，应将此数据确认为A公司转让写字楼的房地产销售收入。
　　笔者提醒，纳税人在对房地产企业一般纳税人新项目土地增值税清算收入填报时，不能受房地产企业一般纳税人适用一般计税方法的销售额计算与专用发票开具的技术性处理的影响，错误确认土地增值税的清算收入，而应该严格按照价税合并定价方式确定的价格扣除增值税销项税额后的金额确认为房地产销售收入，防范涉税风险。

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