内容提要：拍卖行业是一个新兴产业，对我国国民经济的发展具有积极的意义，但拍卖行业现行税收负担较重，已影响到了拍卖行业的健康持续发展。本文通过对拍卖行业现行货物与劳务税收政策的分析，指出其存在增值税重复征税、拍卖人税收负担较重、区域间拍卖人税负不公三个问题，并针对研究了在拍卖行业实行“营改增”需要关注的三个方面，即明确税收政策制定的依据、拍卖活动的实质以及拍卖人向买受人收取的拍品成交额的性质，最后从拍卖人增值税一般规定、特殊规定和简易征收三个层面提出了完善拍卖行业增值税政策建议，希望能为我国拍卖行业“营改增”提供政策参考。
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　　关键词：拍卖行业? 拍卖人? “营改增”? 政策建议
　　拍卖行业是一个新兴产业，在活跃经济、润滑交易、循环利用、繁荣艺术、增值财富和阳光公产等方面具有积极的意义。但同时，拍卖行业在发展中也面临很多问题，其中一个问题就是过重的税收负担，这一问题已影响到拍卖行业的健康发展。根据我国税制改革规划，“十二五”期间我国将逐步推进“营改增”，并将覆盖拍卖行业。如何使增值税的制度设计更符合拍卖行业的经营特征，从而解决行业税负过重的问题，让拍卖行业获得公平的税收环境，并通过“营改增”促进拍卖行业的健康持续发展，是摆在我们而前的一项亟需解决的课题。
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　　一、拍卖行业现行货物与劳务税收政策及存在的问题
　　（一）现行货物与劳务税收政策
　　目前，我国对拍卖人征收货物与劳务税的政策，主要是1999年颁布的《税务总局关于拍卖行取得的拍卖收入征收增值税、营业税有关问题的通知》（国税发[1999]40号）；以及2012年颁发的《税务总局关于二手车经营业务有关增值税问题的公告》（税务总局公告2012年第23号）（以下简称“23号公告”）。
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　　（二）现行货物与劳务税收政策存在的问题
　　1.增值税重复征税。
　　增值税作为克服重复征税的一个税种，其征税原理是征税抵扣，不征税不抵扣，但国税发[1999]40号文件却导致了增值税重复征税，表现为：
　　（1）对同一拍品的同一成交额征收两次增值税。在我国拍卖经营活动中，拍卖人是不对拍品的成交额加价的，否则就违反了《拍卖法》的相关规定。国税发[1999] 40号文件对拍卖人计征增值税的税基是拍品的成交额和向买受人收取的佣金，拍卖成交后，对委托人销售货物的行为，税法规定也要计征增值税，其税基也是拍品的成交额。这就形成了对同一税基征收两次增值税，造成重复课税，违背了增值税原理。
　　（2）对拍品成交额和佣金征收增值税，却不允许抵扣进项税额。增值税是凭借增值税专用发票抵扣上一环节的税款，即“征税抵扣，不征税不抵扣”。国税发[1999]40号文件对拍卖人的拍卖行为征收增值税，是符合我国增值税有关规定的。但对拍卖人征收增值税，前提是允许其抵扣进项税额。如果拍卖人不对拍品成交额加价，即货物“平进平出”，并不增加拍卖人的税负。但国税发[1999]40号文件对拍卖人实行简易征收方法，即不允许抵扣进项税额，与增值税“征税抵扣，不征税不抵扣”的原理相悖。
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　　2.拍卖人税负过重。
　　（1）拍卖人自身税负沉重。如果执行国税发[1999]40号文件，会使拍卖行业的所有企业税负加重。以机动车拍卖为例，假设某台机动车的成交额为100万元，佣金率为1%（现实中拍卖人收取的佣金率通常小于1%），拍卖人收取买受人1万元佣金。根据国税发[1999]40号文件，拍卖人应缴纳的增值税=（100+1）÷1.03X3%=2.94（万元），拍卖人应缴纳的城市维护建设税及教育费附加=2.94X10%=0.29（万元），共计3.23万元。可以看出，拍卖人仅收取了1万元的佣金，却要缴纳3.23万元的税金及其附加，税负严重倒挂。
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　　（2）与其他类似企业相比税收负担重。拍卖人的税负与其他类似企业（如产权交易中心、经纪公司）比较，相对较重。
　　例如，某企业预出售一台设备，设备的成交价格为100万元。设备出售的方式有三种：
　　一是通过拍卖公司公开拍卖；
　　二是通过产权交易中心挂牌交易；
　　三是通过经纪公司代售。
　　假设委托方和买受人均依成交价款的3%支付佣金，即收取委托方佣金=100X3%=3（万元），收取买受方佣金=100X3%=3（万元），共取得佣金收入6万元。拍卖人货物与劳务税实际税负。收取的委托人佣金收入缴纳的营业税=3X5%=0.15（万元），收取买受人代收转付的成交价款及佣金收入缴纳增值税=（100+3）÷（1+3%）X3%=3（万元），货物与劳务税实际税负=（0.15+3）÷6X=52.5%。产权交易所和经纪公司货物与劳务税实际税负。收取的委托人佣金收入缴纳的营业税=3X5%=0.15（万元），收取买受人佣金收入缴纳营业税=3X5%=0.15（万元），货物与劳务税实际税负=（0.15+0.15）÷6X=5%。可以看出，如果一家企业分别通过拍卖人、产权交易中心和经纪公司出售一台成交价格为100万元的设备，拍卖人货物与劳务税实际税负比产权交易中心和经纪公司高出47.5个百分点。
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　　3.各地在执行国税发[1999]40号文件时存在较大差异，导致拍卖人之间税负不公。?
　　国税发[1999]40号文件自1999年颁布至今，我国各地在执行中存在较大的差异，表现为许多省（市）未执行该文件，拍卖人向买受人和委托人收取的佣金收入一律按5%的税率缴纳营业税；有些省（市）变相执行国税发[1999] 40号文件，将拍卖人向买受人收取的佣金收入计征增值税，而对拍品成交额不予征收；个别省（市）虽然执行国税发[1999]40号文件，但执行差异较大。国税发[1999]40号文件在区域间执行的差异，导致不同省（市）的拍卖人税收负担不公平。
　　二、拍卖行业实行“营改增”需要关注的三个方面
　　在设计拍卖行业“营改增”制度时，需要先明确税收政策制定的依据，同时还要明确拍卖活动的实质，以及拍卖人向买受人收取的拍品成交额的性质。这是制定合理增值税制度的前提。
　　（一）税收政策的制定应依据拍卖活动的实质
　　国税发[1999]40号文件对拍卖人向买受人收取的拍品成交价款和佣金收入征收增值税，是依照《增值税暂行条例实施细则》规定的“销售代销货物”，将拍卖人的经营行为以“视同销售”征收增值税同时对于拍卖人向委托人收取的佣金征收营业税。可以看出，税收政策依据《国民经济行业分类》（GB/T4754-2011）的分类标准将拍卖行业归属于两个行业，一个是批发业，一个是服务业，这样就会出现对于一个同样是向交易双方提供中介服务的拍卖人来说，却存在着对买受人而言是批发业，征收增值税；对委托人而言是服务业，征收营业税的状况。我们认为，在制定拍卖行业税收政策时，应考虑拍卖活动中介服务的实质及拍卖的交易方式、结算方式等情况。

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