一、并购纳税筹划程序
　　并购纳税筹划战略的制定和实施必须与企业战略的制定与实施充分融合，使企业战略主导和指导战略并购纳税筹划。企业战略管理的一般程序和并购纳税筹划的程序不同，要理解其实质必须把握以下几点：
　　（一）确定企业战略目标
　　企业的战略目标一般包括盈利能力、市场、生产率、产品、资金、生产、研究与开发、组织、人力资源、社会责任等十方面内容。一个企业并不一定在以上所有领域都制定目标，并且战略目标也并不局限于以上十个方面。企业应根据自身及外部的实际情况，科学地确定战略目标，再以战略目标为指引，进一步实施战略管理和战略并购纳税筹划。
　　（二）实现五个方面的协调
　　1．确定并购纳税筹划目标要与确定企业战略目标相协调。
　　2．形成纳税筹划方案要与形成企业战略方案相协调。
　　3．确定筹划方案要与确定企业战略方案相协调。
　　4．实施纳税筹划方案与实施企业战略方案相协调。
　　5．监控纳税筹划与监控企业战略相协调。
　　（三）制定并购纳税筹划方案
　　1．目标企业的选择。首先，不同行业、地区的目标企业税收政策不同，影响并购后税负；其次，目标企业标的不同影响并购过程中双方的税负；再次，目标企业财务及经营状况影响并购后的税负。
　　2．融资方式的选择。融资方式的不同将影响融资成本及将来财务费用，进而形成并购后的税负差异。
　　3．并购方式的选择。本文所指的并购方式包括并购资金的支付方式和被并购企业的组织形式和组织机构。并购时资金支付方式和结构，直接影响并购过程中的成本和税负，而企业的组织形式和组织机构的不同，影响并购后企业集团的整体税负。
　　4.并购后企业整合方案的确定。企业整合包括业务整合、管理与文化整合、财务整合等，在并购后整合环节，企业选择的会计政策不同、选择的会计处理方法不同，以及业务整合与管理与文化整合等成本费用不同，并购后企业的业绩也不同，因而影响了企业集团的税负。
　　二、并购纳税筹划技巧
　　笔者认为，从纳税筹划的实务操作来讲，一定要有战略纳税筹划的思想，即要根据企业的整体战略，进行长远和系统性的纳税筹划，科学地选用纳税筹划技巧，以实现并购纳税筹划目标和促进实现企业的战略目标。常用的并购纳税筹划技巧有以下几点：
　　（一）利用投资行业的不同进行并购纳税筹划
　　我国同其他一样，实行产业倾斜政策，为了优化产业结构，对符合产业政策的投资给予相当多的税收减免优惠。企业在并购前必须明确投资方向，结合税收政策进行税收筹划。如增值税，纳税人销售或者进口粮食、食用植物油等，实行13%的低税率；对于出口货物、销售农业生产者销售的自产农产品、避孕药品和用具等，实行零税率或免税。如营业税，根据行业的不同，分为交通运输业、建筑业等行业，分别设定3%－20%的税率。如消费税，根据消费税税目的不同，分为烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石等14个税目和更详细的子税目，规定了不同的税率。如企业所得税，关于行业或经营项目的税收优惠较多。企业从事蔬菜等的种植、农作物新品种的选育等项目的所得，免征企业所得税。企业从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植海水养殖、内陆养殖项目的所得，减半征收企业所得税。企业经营重点扶持的公共基础设施项目、符合条件的环境保护、节能节水项目，年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。企业符合条件的技术转让所得或高新技术企业、创投企业所得等，实行免征或减征等多种方式的企业所得税优惠。
　　（二）利用投资区域的不同进行并购纳税筹划
　　近几年我国为保证和促进企业的公平竞争，对相关税收的区域优惠进行了大幅度的修改，区域税收优惠基本取消，但利用投资区域的不同进行并购纳税筹划仍然具有一定的可行性。如增值税，《增值税暂行条例实施细则》规定，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，移送环节视同销售，但相关机构设在同一县（市）的除外，并购企业可以根据这一规定考虑以行政区域进行纳税筹划的可能性和可行性。如企业所得税，根据《企业所得税法》的规定，民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。并购企业可以根据这一规定考虑纳税筹划的可能性和可行性。
　　（三）利用不同的交易方式并结合融资方式进行并购纳税筹划
　　企业并购可以通过多种交易方式实现，大致可以有以下分类：现金购买式、资产购买式、股票换购式、综合证券购买式以及承担债务式。不同的并购类型适用不同的税务处理方法，同时，不同的并购类型需用不同的融资方式来实现，企业在进行并购时，对并购企业来讲，主要影响当期及以后各期的企业所得税，应综合各种情况进行纳税筹划。笔者认为，应至少考虑以下几个因素：1．交易费用对并购企业当期财务状况的影响。2．融资成本与费用对并购企业当期及以后各期财务状况的影响。3．并购企业当期及以后各期的财务状况。4．被并购企业当期及以后各期的财务状况。5．并购后企业整合的成本费用对并购企业当期及以后各期财务状况的影响，此处的整合，包括业务整合、管理与文化整合、财务整合等。
　　在充分考虑以上各因素及符合企业战略的前提下，科学地进行纳税筹划，从长远上降低企业的税负，促进企业战略目标的实现。
　　（四）利用被并购企业并购后的不同组织形式，结合企业的亏损情况进行并购纳税筹划
　　被并购企业的组织形式也是并购决策中需要考虑的重要因素，被并购企业的组织形式有以下几种情况：股份有限公司、有限责任公司、合伙企业、分公司（分支机构）。仅从税收的角度来看，并购后企业的组织形式与组织机构将会影响到被并购企业的纳税人资格是否消灭，进而影响企业的整体纳税。因此，可利用被并购企业并购后的不同组织形式（包括组织机构）进行并购纳税筹划。被并购企业到底采用何种组织形式（包括组织机构）对企业最有利，除应适应企业战略要求外，还应至少考虑以下几个因素：
　　1．并购企业当期及以后各期的财务状况。
　　2．被并购企业当期及以后各期的财务状况。
　　3．不同组织形式（包括组织机构）下的管理成本、管理效率。
　　企业应根据实际情况的不同，利用企业的亏损进行企业所得税筹划。利用亏损弥补进行纳税筹划主要有以下几种可能：
　　1．并购企业和被并购企业在并购当期及前期无亏损，并购企业和被并购企业在并购后各期有一方亏损。在这种情况下，被并购企业在并购后可能适合采用非法人机构的组织形式，如公司的分支机构，这样总公司和分公司的当期盈亏互抵或亏损后期互相弥补，从而延期或减少企业所得税。
　　2．并购企业在并购当期有亏损或累计亏损，被并购企业在并购当期及前期无亏损。在这种情况下，被并购企业在并购后可能适合采用非法人机构的组织形式，如公司的分支机构，这样总公司和分公司的当期盈亏互抵，从而延期或减少企业所得税。
　　3．并购企业在并购当期无亏损或累计亏损，被并购企业在并购当期及前期有亏损或累计亏损。在这种情况下，按照《财政部、税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）的规定，企业重组同时符合具有合理的商业目的且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的等五个条件的，同时企业股东在企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%或者企业合并属于同一控制下且不需要支付对价的合并，被并购企业在并购后采用公司分支机构的形式，也可以实现亏损企业的部分亏损抵减盈利。
　　总之，企业并购纳税筹划要注重决策的整体性和战略性，在考虑企业自身条件的基础上，寻求减轻税负与增加企业整体收益的均衡，使纳税筹划在企业并购中起到真正的作用，最后达到企业税负的最小化和利润的更大化，最终实现企业的战略目标。

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